* * *
При определении факта и степени обогащения (выгоды) могут быть учтены такие факторы, как:
а) изменение уровня материального состояния физического лица и (или) связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) в сторону улучшения в период, который может быть связан с совершением преступления (в том числе до и после непосредственного совершения налогового преступления), выразившееся в денежной (наличные, безналичные и электронные денежные средства в рублях и (или) в иностранной валюте) и (или) натуральной форме (движимое и недвижимое имущество, имущественные права, документарные и бездокументарные ценные бумаги и др.);
б) превышение (в том числе систематическое) расходов физического лица и (или) и связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) над официально установленными доходами в период, который может быть связан с совершением преступления либо после совершения налогового преступления;
в) наличие существенных активов у лица и связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) при отсутствии обоснования и доказывания источников их происхождения;
г) прямое либо косвенное (путем создания схемы по распределению выгоды и убытков) направление средств юридического лица на обезличенного выгодоприобретателя (фиктивные юридические лица, подставные физические лица, структуры в иностранных юрисдикциях с осложненным либо невозможным к прослеживанию дальнейшим направлением движения денежных средств и др.);
д) любой иной прямой или косвенный финансовый (материальный) интерес, выгода, бонус, иные привилегии и преимущества, которые физическое лицо получило непосредственно или через третьих лиц, их размер;
е) личный интерес как мотив преступления может выражаться в стремлении виновного лица извлечь выгоду имущественного или неимущественного характера (см. абзац третий пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48 "О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления").
* * *
5. Привлечение физического лица к гражданско-правовой ответственности за вред, причиненный публично-правовому образованию в размере подлежащих зачислению в его бюджет налогов организации-налогоплательщика, возникший в результате уголовно-противоправных действий этого физического лица, возможно лишь при исчерпании либо отсутствии правовых оснований для применения предусмотренных законодательством механизмов удовлетворения налоговых требований за счет самой организации или лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам в порядке, предусмотренном действующим законодательством (пункт 3.5 Постановления № 39-П).
Применяя положения данного пункта Постановления № 39-П, налоговым органом необходимо учитывать следующее.
Указанные Конституционным Судом Российской Федерации ситуации исчерпания (отсутствия) возможности применения различных механизмов удовлетворения налоговых требований, служащие основанием для обращения в суд в рамках статей 15, 1064 ГК РФ, в частности, могут возникать при наличии любого из следующих обстоятельств:
- при возвращении исполнительного документа взыскателю после возбуждения исполнительного производства по мотивам, связанным с невозможностью его исполнения (пункты 2-4 части 1 статьи 46 Закона об исполнительном производстве);
- при прекращении производства по делу о банкротстве или возврате заявления о признании организации-налогоплательщика банкротом в связи с отсутствием средств, достаточных для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве;
- если у организации-налогоплательщика имеются признаки недействующего юридического лица (пункт 1 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"), в том числе до окончания процедуры исключения юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц ("фактически недействующее юридическое лицо");
- при наличии в едином государственном реестре юридических лиц сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности;
- в случае, если данные о финансово-хозяйственном состоянии организации по результатам анализа, проведенного налоговым органом или иным лицом (арбитражным управляющим, экспертом), указывают на невозможность удовлетворения требований об уплате обязательных платежей, которые не поступили в бюджет в результате преступных действий, с учетом рыночной стоимости активов организации;
- при отсутствии по имеющимся у налогового органа данным правовых и (или) фактических оснований и (или) достаточной доказательной базы для взыскания задолженности с лиц, привлекаемых к ответственности по долгам организации (в том числе в случае, когда у лиц, в отношении которых имеются соответствующие правовые основания и добытые доказательства, отсутствуют активы, за счет которых может быть произведено взыскание).
Во всех случаях в гражданском иске налоговые органы должны указать одно или несколько оснований исчерпания. В случае если по результатам анализа не установлено возможности применения предусмотренных законодательством механизмов удовлетворения налоговых требований, на это прямо должно быть указано в гражданском иске.
Если в качестве такого основания приведено отсутствие по результатам проведенного анализа правовых и (или) фактических оснований и (или) достаточной доказательной базы для взыскания задолженности с иных лиц, возложение на налоговый орган бремени доказывания данного отрицательного факта недопустимо с точки зрения поддержания баланса процессуальных прав и гарантий их обеспечения (пункт 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3(2017), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017, пункт 10 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1(2016), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.04.2016). В данной ситуации доказывание положительного факта возлагается на ответчика, который может представить необходимое обоснование и доказательства наличия правовой и фактической возможности взыскания задолженности по обязательным платежам посредством иных предусмотренных законодательством механизмов. В случае приведения ответчиком доказательств наличия возможности реального поступления в бюджетную систему Российской Федерации за счет предусмотренных законодательством Российской Федерации механизмов удовлетворения налоговых требований, правовая и фактическая возможность для применения которых налоговым органом к моменту рассмотрения судом предъявленного гражданского иска не утрачена, налоговым органом могут быть приведены возражения (контраргументы).
Особо отмечается, что в силу прямого указания Конституционным Судом Российской Федерации правовая позиция о недопущении взыскания вреда с физического лица до исчерпания иных возможностей возмещения вреда не применяется в случаях, если юридическое лицо - налогоплательщик служит лишь "прикрытием" для действий контролирующего его физического лица и фактически не являлось самостоятельным участником экономической деятельности. Данная ситуация, в частности, возникает, если организация использовалась физическим лицом для достижения преступных целей, действовало при совершении связанных с преступлений операций с нарушением фидуциарных принципов вопреки положениям гражданского законодательства (пункт 1 статьи 50 ГК РФ), при этом отсутствовала самостоятельная разумная деловая цель в совершении (оформлении) хозяйственных операций, посредством которых осуществлялось налоговое преступление (которые способствовали налоговому преступлению).
* * *
