Если товар поступил от производителя через недействующие фирмы, то нужно установить действительные налоговые обязательства и учесть реальные затраты. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 по делу № А27-17275/19

Арбитражные решения / 302 / Печать
***

общество с ограниченной ответственностью «Кузбассконсервмолоко» (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Кемеровской области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.09.2018 № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Решением от 25.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Исаенко Е.В.) требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 11 200 069 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в остальной части требование оставлено без удовлетворения. 

Постановлением от 20.01.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено, по делу принят новый судебный акт - в удовлетворении заявленного требования отказано. 

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции; выводы судов относительно доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) не оспаривает; указывает, что норма статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) применима только к ситуациям по нереальным хозяйственным операциям; апелляционным судом необоснованно не учтены фактически понесенные расходы заявителя по налогу на прибыль, которые не оспариваются налоговым органом. 

Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву, полагает, что судом апелляционной инстанции правомерно применены положения статьи 54.1 НК РФ и не приняты расходы заявителя в полном объеме. Указывает, что положения статьи 54.1 НК РФ, являясь ужесточением требований к налогоплательщикам по соблюдению ими налогового законодательства, допускают (в указанных в статье случаях) полный отказ в возможности реализации прав на заявление налоговых вычетов и учет расходов; что нивелирование ужесточительных мер в виде ограничения в правах (в рассматриваемом случае на вычеты и расходы), введенных Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ, путем обратного восстановления всех прав исходя из обстоятельств, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, приводит к дисфункциональности статьи 54.1 НК РФ. 

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ. 

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее. 

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества «по всем налогам и сборам» за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.06.2015 по 31.08.2017, по результатам которой составлен акт и принято решение от 14.09.2018 № 6. Названным решением со ссылкой на статью 54.1 НК РФ Обществу начислены штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общем размере 3 155 096, 6 руб., НДС и налог на прибыль в общей сумме 16 044 661 руб., пени за несвоевременную уплату вышеуказанных налогов в размере 3 865 321, 75 руб. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 25.06.2019 № 188 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено. 

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд. 

Судами установлено, что основанием принятия Инспекцией решения явился вывод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций по приобретению сырого молока между Обществом и следующими организациями (далее – Контрагентами): ООО «Фин Лайт» (ИНН 707017135915), ООО «ФинЛайт» (ИНН 7017356417), ООО «Молопттранс», в связи с чем Обществу отказано в предоставлении вычетов по НДС и учете расходов при исчислении налога на прибыль исходя из установленных в соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ обстоятельств. 

Поддерживая доводы Инспекции о том, что фактически приобретение сырого молока осуществлялось заявителем непосредственно у сельхозпроизводителей (ООО «Чебулинское», ООО «Совхоз Тяжинский», СЗАО «Краснополянское», СЗАО «Сахаптинское», АО «Агрохолдинг «Сибиряк»), не являющихся плательщиками НДС, суды приняли во внимание следующие обстоятельства: 

- по условиям договоров поставки Контрагенты обязаны поставить сырое молоко Обществу на основании товарно-транспортных накладных (ТТН), ветеринарного сопроводительного документа, документов лабораторных исследований, в соответствии со спецификацией по количеству и качеству молока; местом передачи молока указаны адреса местонахождения сельхозпроизводителей; 

- практически во всех представленных ТТН грузоотправителями спорного товара значатся сельхозпроизводители; заказчиком (плательщиком) поставки молока указано ООО «Фин Лайт» (в ТТН ООО «Совхоз Тяжинский» сведения о ООО «ФинЛайт» отсутствуют); грузополучатель молока – Общество и местом разгрузки молока указан его адрес регистрации; подписи должностных лиц Контрагентов в ТТН отсутствуют; 

- в актах о расхождении при приемке молока указаны только подписи должностных лиц Общества, подписи должностных лиц Контрагентов отсутствуют; 

- доставку сырого молока осуществлял заявитель автотранспортом и с использованием водителей привлеченного ООО «Промавто»; 

- из свидетельских показаний руководителя ООО «Чебулинское» Гусакова В.М. следует, что до 2013 года Общество являлось покупателем молока напрямую у ООО «Чебулинское», в январе 2013 года договор был подписан с ООО «ФинЛайт», однако с представителями данной организации он не знаком, документы по поставке молока в ООО «ФинЛайт» не передавались, график поставки молока согласовывался непосредственно с Обществом, которое осуществляло контроль за поставкой молока и его качеством; 

- согласно свидетельским показаниям генерального директора АО «Агрохолдинг «Сибиряк» Ищенко В.П. в 2014-2015 годах покупателем сырого молока являлось Общество, при этом ООО «ФинЛайт» ему известно только как организация, связанная с транспортом; условия договора поставки с ООО «ФинЛайт» согласовывались с руководителями и представителями Общества;

- согласно свидетельским показаниям должностных лиц Общества, ООО «Чебулинское», АО «Агрохолдинг Сибиряк» (правопреемника СЗАО «Краснополянское», СЗАО «Сахаптинское»), ООО «Совхоз Тяжинский» документооборот между данными организациями осуществлялся без участия Контрагентов; 

- документооборот с Контрагентами сформирован в период выполнения функций единоличного исполнительного органа заявителя управляющей организацией ООО «УК Синергия»; как до, так и после указанного периода были оформлены прямые отношения с сельхозпроизводителями. 

Учитывая, что установленные судами обстоятельства не опровергнуты заявителем, суды пришли к выводу, что фактически Общество самостоятельно осуществляло все операции, связанные с поставкой сырого молока напрямую от сельхозпроизводителей: несло расходы по доставке молока от сельхозпроизводителей; осуществляло приемку сырого молока; вскрывало пломбы запорных устройств крышек люков сливных отверстий молокоцистерн; проводило лабораторные исследования молока при приемке; составляло акты расхождения по количеству и качеству молока; согласовывало количество и качество принятого молока непосредственно с сельхозпроизводителями по телефону; производило расчет зачетного веса молока; забирало ветеринарные свидетельства и товарно-транспортные накладные у сельхозпроизводителей. 

Судами также правомерно принято во внимание, что все Контрагенты взаимозависимы, подконтрольны одной группе лиц, что не оспаривается заявителем. 

Суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), пришел к верному выводу о создании формального документооборота между Обществом и Контрагентами, о недостоверности информации, содержащейся в представленных Обществом первичных документах, в своей совокупности не подтверждающих факт осуществления реальных хозяйственных операций (сделок) налогоплательщика именно с Контрагентами, в связи с чем признал обоснованным решение Инспекции в части доначисления НДС (пеней и штрафа). В указанной части выводы суда Обществом не оспариваются. 

Как установлено судами, доначисляя налог на прибыль, Инспекция, не оспаривая факт поступления продукции Обществу напрямую от сельхозпроизводителей, исходила из невозможности учета в полном объеме расходов, связанных с приобретением продукции, на основании статьи 54.1 НК РФ, поскольку они понесены не по операциям с «проблемными» Контрагентами, а по неоформленным отношениям с реальными сельхозпроизводителями. 

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленное Обществом требование, в том числе руководствуясь Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 № 3-П, Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О и от 04.07.2017 № 1440-О, Постановлением № 53, пунктом 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017 № 1, отменил решение Инспекции в части доначисления налога прибыль на сумму 11 200 069 руб. (соответствующих сумм пеней и штрафа), поскольку пришел к выводу о необходимости определения Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки действительного размера налоговых обязательств заявителя, указав, что отказ в учете экономически обоснованных расходов по формальному признаку влечет искажение реального размера налоговых обязательств в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществленных налогоплательщиком хозяйственных операций. 

Апелляционная инстанция, отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении требования Общества в полном объеме, исходила из того, что установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства совершения Обществом хозяйственных операций свидетельствуют о недобросовестном поведении налогоплательщика, совершении им действий, направленных на неполную уплату налогов путем включения в «цепочку» поставки молока от сельхозпроизводителей подконтрольных организаций (Контрагентов), создании фиктивного документооборота с целью добавления к цене товара добавленной стоимости (наценки) и возможности применения вычета «входного» НДС, уменьшения налоговой базы и суммы подлежащих к уплате налогов в бюджет посредством замены лиц, фактически поставляющих заявителю сырое молоко, на «проблемных» Контрагентов, которые в действительности не совершали хозяйственных операций по отгрузке, поставке, перевозке, передаче молока; в связи с чем суд апелляционной инстанции поддержал доводы Инспекции о несоблюдении Обществом условий, установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, и правомерности доначисления налога на прибыль (соответствующих сумм пеней и штрафа). 

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция полагает, что принятое по делу постановление апелляционного суда подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции. 

Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ, вступившим в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, была введена статья 54.1 НК РФ, а также статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5 следующего содержания: «Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 настоящего Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 настоящего Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 настоящего Кодекса». 

При этом положения пункта 5 статьи 82 НК РФ (в редакции Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ) применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ. 

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ). 

В целях пунктов 1 и 2 названной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ). 

Кассационная инстанция полагает, что суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы Инспекции (со ссылкой на письма Федеральной налоговой службы от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ и от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@), согласно которым введение в действие статьи 54.1 НК РФ является основанием для кардинального изменения судебной практики; при установлении налоговыми органами наличия в рамках заключенных налогоплательщиком сделок (операций) хотя бы одного из двух обстоятельств, определенных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ, ему должно быть отказано в праве на учет понесенных расходов, а также заявления по ним к вычету (зачету) сумм НДС в полном объеме. То есть, без исследования фактических обстоятельств, связанных с поставкой налогоплательщику товаров (работ, услуг), в том числе по вопросам реальности поставленного товара (работ, услуг); обстоятельств его поставки - от спорных поставщиков или непосредственно от продавцов (производителей), деятельность которых не вызывает сомнений у налогового органа. 

Как правильно указано судом первой инстанции, из толкования статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств. 

Позиция Инспекции, как верно указано судом первой инстанции, приводит к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам, будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям статьи 54.1 НК РФ, что не отвечает принципам справедливости и правовой определенности. 

В пояснительных записках к законопроекту № 529775-6 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что проект подготовлен с целью защиты налогоплательщиков, надлежащим образом исполняющих обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Обосновывается преемственность законопроекта правоприменительной практике, которая была выработана при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием (непризнанием) обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, в том числе Постановлению № 53. Предлагается законодательно закрепить соответствующие понятия, в частности ввести принцип добросовестности налогоплательщика, определить понятие «злоупотребление правом»; исключить негативные налоговые последствия для налогоплательщиков, надлежащим образом исполняющих свои налоговые обязанности; закрепить общее правило, запрещающее налогоплательщикам учитывать в целях налогообложения факты хозяйственной жизни, основной целью учета которых является неуплата или неполная уплата и (или) зачет (возврат) сумм налога. 

В решении Комитета по бюджету и налогам от 13.05.2015 по данному законопроекту также отмечено, что в целях обеспечения нормальных и стабильных условий для ведения предпринимательской деятельности законопроектом закрепляются положительные элементы правоприменительной практики, которая была выработана налоговыми органами и арбитражными судами при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием (непризнанием) обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды. 

Введение статьи 54.1 НК РФ в главу восьмую общей части НК РФ «Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов» не сопровождалось изменением принципов правового регулирования в сфере налогообложения, введением дополнительных составов налоговых правонарушений и санкций, сужением полномочий налоговых органов. 

В рассматриваемом случае искажение имело место в сведениях относительно участия Контрагентов в поставке продукции (молока), в связи с чем суд первой инстанции исключил из состава расходов в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли наценку, приходящуюся на Контрагентов, в общем размере 3 500 000,15 руб. 

Применение положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налоговым органом и судом апелляционной инстанции необоснованно произведено в отрыве от основополагающих положений действующего налогового законодательства, а именно положений статьи 57 Конституции Российской Федерации, статьи 3 НК РФ, устанавливающих правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным. 

Подход же, предложенный Инспекцией (полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль) и поддержанный апелляционной инстанцией, в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику непосредственно от сельхозпроизводителя и последующего использования товара в производственной деятельности налогоплательщика налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету Обществом расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 НК РФ). 

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления № 53 изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. 

Как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации, положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом; налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (Определение от 04.07.2017 № 1440). 

Следовательно, выявление искажений в сведениях о фактах хозяйственной деятельности предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. В рассматриваемом случае, - как если бы договоры были напрямую заключены с сельхозпроизводителями. 

Суд первой инстанции признал доказанными факты движения товара от сельхозпроизводителя, использования его заявителем в производственной деятельности. Указанный вывод суда первой инстанции опровергнут не был. 

Таким образом, суд округа считает, что суд первой инстанции, руководствуясь правовыми позициями, выработанными высшими судебными инстанциями по вопросам налоговой выгоды, которые не претерпели изменений с введением в действие статьи 54.1 НК РФ, правомерно определил действительный размер налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль исходя из общей суммы затрат без учета необоснованной наценки со стороны Контрагентов. 

Поскольку Инспекцией арифметических возражений по принятому судом расчету не представлено, суд первой инстанции признал незаконным доначисление заявителю налога на прибыль в размере 11 200 069 руб. (соответствующих пеней, штрафа), удовлетворив требование в соответствующей части. 

Довод Инспекции о том, что статьей 54.1 НК РФ были ужесточены требования к налогоплательщикам (установлены обстоятельства, выявление которых допускает полный отказ в возможности реализации прав на получение налоговых вычетов и учет расходов при налогообложении прибыли), подлежит отклонению как основанный на неверном толковании нормы права, в том числе как противоречащий в рассматриваемом случае положениям пункта 2 статьи 5, пункта 5 статьи 82 НК РФ, статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ в их совокупности. 

Решение от 25.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области соответствует нормам материального права, а содержащиеся в нем выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. 

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, решение суда первой инстанции - оставлению без изменения. 

В связи с удовлетворением кассационной жалобы расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции подлежат взысканию с Инспекции в пользу заявителя. 

Излишне уплаченная при подаче кассационной жалобы государственная пошлина в сумме 1 500 руб. подлежит возвращению Обществу из федерального бюджета. 

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа 13 А27-17275/2019 

п о с т а н о в и л : 

постановление от 20.01.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-17275/2019 отменить, оставить в силе решение от 25.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области. 

***
Источник

ВЕРСИЯ ДЛЯ ПЕЧАТИ


Kак отбиться от обвинений?

+7 (903) 280-70-70, tax@advotax.ru, Стенькин Алексей, адвокат

Форма обратной связи

Похожая практика

Поисковые метки

Контакты, соц.сети

+7 (903) 280-70-70, tax@advotax.ru

Стенькин Алексей, адвокат

images

О сайте

Практика судов по налоговым преступлениям, собственные обзоры судебных актов, письма, разъяснения, выводы.

Делай что должно, и будь что будет.

Стенькин Алексей © 1992-2020. Адвокат.

Рейтинг@Mail.ru